O que mudou com a Lei Complementar nº 157/2016?
No dia 30 de dezembro de 2016 foi publicada a nova Lei Complementar do ISS.
O recente diploma trouxe novidades para o campo desse imposto municipal.
Vejamos as inovações:
– mudança nos incisos XII, XVI e XIX do art. 3º da LC nº 116/2003;
– acréscimo de três novos incisos no mesmo art. 3º: XXIII (plano de saúde), XXIV (administração de cartões de crédito e débito) e XXV (leasing).
Reside justamente neste ponto a principal mudança efusivamente comemorada pelos Municípios, já que, a partir de agora, haverá uma “pulverização” da arrecadação do ISS em todo o Brasil, transferindo a incidência do imposto da origem (sedes destes prestadores de serviços) para o destino (local dos tomadores de serviços);
– inclusão de um (curioso) § 4º, prevendo a alteração da competência tributária (da origem para o destino), na hipótese do Município originalmente competente (local de estabelecimento do prestador) cobrar o ISS com carga tributária abaixo de 2%, quando, então, o imposto será transferido para o destino (local do tomador do serviço).
Já o artigo 6º (sujeição passiva) da LC nº 116/2003 sofreu os seguintes acréscimos:
– inciso III do § 2º: previsão da responsabilidade do tomador pessoa jurídica, na hipótese do (novo) § 4º do artigo 3º, ou seja, quando o Município originalmente competente não respeitar a carga tributária mínima de 2%;
– § 3º: trata do ISS sobre o leasing, dispondo que “o valor do imposto é devido ao Município declarado como domicílio tributário da pessoa jurídica ou física tomadora do serviço, conforme informação prestada por este”;
– § 4º: no caso dos serviços prestados pelas administradoras de cartão de crédito e débito, os terminais eletrônicos ou as máquinas das operações (P.O.S) efetivadas devem ser registrados no local do domicílio do tomador do serviço.
Foi ainda incluído na LC nº 116/2003 o artigo 8º-A, com três parágrafos, disciplinando a alíquota mínima do ISS, que continua em 2%, excetuando os serviços a que se referem os subitens 7.02, 7.05 e 16.01 da Lista de Serviços. Este preceito reforça o conteúdo do art. 88 do ADCT e acrescenta nova exceção à proibição da alíquota mínima: a atividade de transporte coletivo municipal rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros.
A vedação compreende a concessão de qualquer benefício fiscal que reduza essa carga mínima, criando punições para os Municípios que descumprirem isso, quais sejam:
– nulidade da lei municipal, no caso de serviço prestado a tomador ou intermediário localizado em Município diverso daquele onde está localizado o prestador do serviço. Esdrúxula esta disposição! Primeiro porque o termo nulidade é apropriado quando se fala em ato administrativo. Segundo, pela restrição indicada no final da frase, isto é, será nula apenas no caso do serviço ter sido prestado a tomador ou intermediário localizado em Município diverso daquele onde está localizado o prestador do serviço.
Uma técnica mais apurada falaria em ineficácia da legislação municipal que não respeitar o art. 8º-A da LC nº 157/2016, que tem o seu fundamento de validade no art. 88 do ADCT. E essa ineficácia obviamente atingirá qualquer lei municipal que não observar a alíquota mínima de ISS, não importando se o tomador possui domicílio dentro ou fora do Município do prestador do serviço.
– transferência da competência tributária para o Município do destino;
– dever de restituir a importância paga a título do imposto no caso de não respeitar a alíquota mínima de 2%; e
– tipificação desta conduta como improbidade administrativa.
Por fim, foi a alterada a Lista de Serviços para incluir novas atividades no terreno do ISS, que serão comentadas na parte final deste item.
Eis um resumo do conteúdo da nova LC nº 157/2016.
Entretanto, devemos frisar que – inicialmente – foram vetados os dispositivos que mais entusiasmaram os Municípios, quais sejam, os que faziam referência à incidência do ISS sobre os serviços de administração de cartões de crédito e débito, arrendamento mercantil e planos de saúde nos locais dos domicílios dos respectivos tomadores.
Seguem os dispositivos vetados:
Incisos XXIII, XXIV, XXV e § 4º do art. 3º; inciso III do § 2º e §§ 3º e 4º do art. 6º; ambos da LC nº 116/2003, alterados pelo art. 1º do Projeto de Lei Complementar que deu origem à LC nº 157/2016.
Tais dispositivos visavam desconcentrar a arrecadação do ISS em tais casos, distribuindo a vultosa receita do imposto hoje concentrada em poucos paraísos fiscais.
Mais aí veio a decepção: o Presidente da República vetou exatamente os parágrafos e incisos que alteravam inequivocamente o elemento espacial do fato gerador do ISS em tais serviços, distribuindo o “bolo” da arrecadação para grande parte dos municípios brasileiros.
Felizmente os vetos foram rejeitados pelo Congresso Nacional no final de maio de 2017, sendo a LC nº 157/2016 publicada novamente no dia 01/06/2017, desta vez com os dispositivos que haviam sido vetados, que passaram, pois, a integrar a referida legislação.
Só que o STF concedeu cautelar na ADI 5.835, suspendendo os efeitos da nova legislação justamente em relação ao elemento espacial do fato gerador das polêmicas atividades.
No tocante à alíquota mínima de 2%, houve apenas um veto: o § 4º do art. 3º da LC nº 116/2003, que determinava a alteração da competência tributária para o destino, caso o Município do estabelecimento prestador do contribuinte concedesse alguma benesse que resultasse numa carga de ISS inferior a 2%. Este veto foi também derrubado pelo Congresso Nacional.
Falemos agora um pouco das relevantes inclusões afetas à improbidade administrativa.
Pois bem, a LC nº 157/2016 também alterou a Lei de Improbidade Administrativa (Lei nº 8.429/1992).
O art. 6º da nova Lei Complementar prevê o prazo de um ano, contado da publicação, para os Municípios revogarem suas leis que descumprem a carga mínima de 2% de ISS.
A Lei nº 8.429/1992 – Lei de Improbidade Administrativa – catalogava, desde sua vigência, três categorias de atos de improbidade, a saber:
a) atos de improbidade que importam enriquecimento ilícito (art. 9º);
b) atos de improbidade que causam prejuízo ao erário (art. 10); e
c) atos de improbidade que atentam contra os princípios da Administração Pública (art. 11).
Não obstante, a Lei Complementar nº 157, de 29.12.2016, além de alterar a Lei Complementar nº 116/2003, que trata do ISS, introduziu também algumas alterações na Lei de Improbidade e, entre elas, procedeu à inclusão do art. 10-A, componente da Seção II-A, cujo teor é o seguinte:
“Seção II-A
Dos Atos de Improbidade Administrativa Decorrentes de Concessão ou Aplicação Indevida de Benefício Financeiro ou Tributário
Art. 10-A. Constitui ato de improbidade administrativa qualquer ação ou omissão para conceder, aplicar ou manter benefício financeiro ou tributário contrário ao que dispõem o caput e o § 1º do art. 8º-A da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003”.
Tais dispositivos foram assim construídos:
“Art. 8º-A. A alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é de 2% (dois por cento).
§ 1º. O imposto não será objeto de concessão de isenções, incentivos ou benefícios tributários ou financeiros, inclusive de redução de base de cálculo ou de crédito presumido ou outorgado, ou sob qualquer outra forma que resulte, direta ou indiretamente, em carga tributária menor que a decorrente da aplicação da alíquota mínima estabelecida no caput, exceto para os serviços a que se referem os subitens 7.02, 7.05 e 16.01 da lista anexa a esta Lei Complementar.”
Conforme se depreende dos novos dispositivos, foi criada uma quarta categoria de atos de improbidade, intrinsecamente relacionados à matéria tributária, justificando, portanto, o emprego de lei complementar, na forma do que dispõe o art. 146, III, da Constituição.
O intuito do novo enquadramento é inibir atos de absoluta irresponsabilidade dos gestores municipais, que renunciam a créditos de ISS para tentar angariar novas empresas para os seus respectivos territórios, em flagrante desconformidade com o art. 88 do ADCT da CF/1988.
Nesse passo, interessa comentar o elemento subjetivo da conduta de improbidade. Colocando de outra forma, teremos ato de improbidade com culpa ou dolo, ou apenas se houver dolo do agente?
Nas três categorias primitivas dos atos de improbidade, apenas o art. 10, relativo aos atos que provocam lesão ao erário, menciona a possibilidade de consumar-se a conduta por culpa ou dolo. Os arts. 9º e 11, contudo, não fazem referência ao elemento subjetivo da conduta.
Tal tratamento legislativo gerou algumas controvérsias, algumas das quais se encontram atualmente pacificadas. Em relação ao art. 10, admite-se a prática de improbidade por ato culposo.
Já para os arts. 9º e 11, a interpretação dominante aponta para a necessidade de se comprovar o dolo do agente, não sendo punível a conduta meramente culposa.
E o novo art. 10-A da Lei de Improbidade Administrativa, incluído recentemente pela LC nº 157/2016?
Este também não menciona o elemento subjetivo da conduta. Por isso mesmo, entendemos que deve seguir a mesma linha de intelecção que foi aplicada aos arts. 9º e 11, concluindo-se pela imprescindibilidade do dolo para que a hipótese de improbidade reste configurada. Se o legislador pretendesse admitir a culpa, teria que indica-la expressamente no dispositivo, o que não ocorreu.
A nova Lei Complementar ainda acrescentou novos serviços à lista anexa à LC 116/2003, além de alterar alguns já previstos. Seguem as mudanças em itálico e negrito, com comentários pontuais:
1.03 – Processamento, armazenamento ou hospedagem de dados, textos, imagens, vídeos, páginas eletrônicas, aplicativos e sistemas de informação, entre outros formatos, e congêneres.
Foi incluído o serviço de hospedagem (armazenamento) de dados, páginas eletrônicas, vídeos, imagens, etc., muito comum na atualidade.
1.04 – Elaboração de programas de computadores, inclusive de jogos eletrônicos, independentemente da arquitetura construtiva da máquina em que o programa será executado, incluindo tablets, smartphones e congêneres.
Aqui sem grandes novidades. Apenas um detalhamento das possíveis hipóteses de incidência que já eram reconhecidas pela antiga redação mais sucinta do item.
1.09 – Disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdos de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet, respeitada a imunidade de livros, jornais e periódicos (exceto a distribuição de conteúdos pelas prestadoras de Serviço de Acesso Condicionado, de que trata a Lei nº 12.485, de 12 de setembro de 2011, sujeita ao ICMS).
Item polêmico, que visa alcançar os populares serviços de streaming (Netflix e Spotify). Mas seriam realmente serviços, no sentido de obrigações de fazer?
Já respondemos que sim no item 4.15 desta obra, para onde remetemos o leitor.
Sabemos, contudo, tratar-se de questão polêmica, que certamente será discutida no Judiciário.
6.06 – Aplicação de tatuagens, piercings e congêneres.
Este item representa pouca expressão financeira, visto o porte normalmente pequeno dos prestadores de tais serviços.
7.16 – Florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação, reparação de solo, plantio, silagem, colheita, corte e descascamento de árvores, silvicultura, exploração florestal e dos serviços congêneres indissociáveis da formação, manutenção e colheita de florestas, para quaisquer fins e por quaisquer meios.
O presente item teve como objetivo tornar indiscutível a tributação da silvicultura, muito praticada nos dias atuais.
Em nosso Judiciário temos inúmeras ações discutindo a tributação da silvicultura pelo ISS, especialmente nos tribunais de justiça, com decisões conflitantes.
Os municípios vinham enquadrando a referida atividade no item em comentário como florestamento e reflorestamento.
11.02 – Vigilância, segurança ou monitoramento de bens, pessoas e semoventes.
Outro item que nada representa em termos de arrecadação para os municípios.
Semovente é “aquele que anda ou se move por si”. É a definição dada pelo Direito aos animais de bando (como bovinos, ovinos, suínos, caprinos, equinos, etc.) que constituem patrimônio.
13.05 – Composição gráfica, inclusive confecção de impressos gráficos, fotocomposição, clicheria, zincografia, litografia e fotolitografia, exceto se destinados a posterior operação de comercialização ou industrialização, ainda que incorporados, de qualquer forma, a outra mercadoria que deva ser objeto de posterior circulação, tais como bulas, rótulos, etiquetas, caixas, cartuchos, embalagens e manuais técnicos e de instrução, quando ficarão sujeitos ao ICMS.
O item põe fim a antigo conflito de competência entre estados e municípios, determinando a incidência do ICMS (e não do ISS) quando o impresso se destina a posterior operação de venda ou industrialização.
14.05 – Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, plastificação, costura, acabamento, polimento e congêneres de objetos quaisquer.
Mera inclusão das atividades de costura e acabamento.
14.14 – Guincho intramunicipal, guindaste e içamento.
Os serviços de guincho já podiam ser enquadrados no item 16 (transporte), sem maiores controvérsias.
No que tange a guindaste e içamento, a inclusão é importante, pois não havia previsão específica para tais atividades na Lista de Serviços.
O serviço de guindaste vinha sendo tipificado como de construção civil, o que provocou e ainda provoca muita discussão.
16.01 – Serviços de transporte coletivo municipal rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros.
16.02 – Outros serviços de transporte de natureza municipal.
A divisão do item foi efetuada para excepcionar o transporte coletivo da regra da alíquota mínima de 2%.
17.25 – Inserção de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade, em qualquer meio (exceto em livros, jornais, periódicos e nas modalidades de serviços de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita).
A atividade de veiculação de propaganda retorna à Lista de Serviços através do item em questão. Na última lista, veiculada pela LC nº 116/2003, tais serviços estavam previstos no item 17.07, mas foram vetados pelo Presidente da República diante da “generalidade” de sua redação, que permitiria a oneração da mídia impressa, esta abarcada pela imunidade tributária. A nosso sentir, totalmente despropositado o fundamento apresentado, uma vez que a imunidade não precisa ser declarada pela legislação infraconstitucional. Ao contrário, ela tem aplicação direta e automática.
O veto ainda fez menção a serviços de comunicação, o que conflita com a competência estadual.
Para nós, não estamos diante de um serviço de comunicação, mas de difusão de textos, desenhos, mensagens, ideias, etc. Há comunicação quando se estabelece uma relação comunicativa entre as partes, isto é, um veículo possibilitando que duas ou mais pessoas conversem. É o caso típico do serviço telefônico.
25.02 –Translado intramunicipal e cremação de corpos e partes de corpos cadavéricos.
Aqui apenas uma especificação de um serviço que poderia ser tranquilamente tributado com base no item 16 da Lista de Serviços.
25.05 – Cessão de uso de espaços em cemitérios para sepultamento.
Mais um item polêmico que certamente chegará ao Judiciário, pois – a priori – parece tão-somente uma locação de espaço (mera obrigação de dar), contrária, pois, à noção atual de serviço.
Por fim, a respeito da vigência da nova lei complementar, o art. 7º da LC nº 157/2016 escolheu – como regra – a data da sua publicação, o que ocorreu em 30/12/2016.
No entanto, determinou uma vacatio legis para algumas situações:
– 1 (um) ano a contar de 30/12/2016, para a adaptação da legislação municipal à alíquota mínima de 2% de ISS, e para o início da vigência da nova hipótese de improbidade administrativa incluída na Lei nº 8.429/1992;
– a partir de 1º de julho de 2017, para a alteração da LC nº 63/1990 (§ 1º-A e 1º-B incluídos pela LC nº 157/2016). A mudança diz respeito a novo critério de repasse do ICMS, que levará em conta o município onde efetivamente for realizada a transação comercial, e não mais o município onde se encontra o centro de distribuição, reforma que há anos vinha sendo reclamada por grande parte dos municípios brasileiros.